Компенсация в соответствии с отраслевым соглашением и НДФЛ

С. Н. Зайцева /главный редактор журнала «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»/

К сожалению, несчастные случаи на производстве – не редкость, и увечья работников, как их следствия, тоже имеют место [1]. Понятно, что в подобных ситуациях (при утрате профессиональной трудоспособности) пострадавшим положены определенные зако-нодательством компенсационные выплаты, которые (в силу НК РФ) не облагаются НДФЛ (Письмо ФНС России от 21.10.2011 № ЕД-3-3/3456@).

А если таковые (выплаты) регламентируются отраслевыми тарифными соглашениями? Подпадают ли они под действие норм п. 3 ст. 217 НК РФ?

Вопрос спорный… однако не для чиновников: они-то знают «наверня-ка», как быть. А что думают по этому поводу судьи? В ноябре к одному из подобных споров (в нем принимала участие угольная компания) под-ключился Президиум ВАС. Выводы высших арбитров, надо сказать, весьма порадуют налогоплательщиков. (Правда, оговоримся сразу: на момент подписания номера в печать Президиумом ВАС объявлена лишь резолютивная часть постановления; его итоговый текст пока «не открыт» для общего пользования. Но есть основания полагать, что он будет таким же.)

Выплаты по закону…

Трудовым законодательством предусмотрено возмещение ра-ботнику (при повреждении его здоровья вследствие несчастного случая на производстве либо профессионального заболевания) утраченного заработка (дохода), а также дополнительных расходов на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию. Об этом сказано в ст. 184 ТК РФ.

Виды, объемы и условия предоставления работникам гарантий и компенсаций в указанных случаях определяются федеральны-ми законами.

Так, ст. 10 Федерального закона № 125-ФЗ [2] предусмотрено назначение застрахованному лицу единовременной страховой выплаты (при утрате им профессиональной трудоспособности, что подтверждено заключением учреждения медико-социальной экспертизы). Ее размер определяется в соответствии со степенью утраты застрахованным профессиональной трудо-способности исходя из максимальной суммы, установленной фе-деральным законом о бюджете ФСС на очередной финансовый год [3] (п. 1 ст. 11 Федерального закона № 125-ФЗ). Причем ес-ли к заработной плате установлены районные коэффициенты, процентные надбавки (так называемые «северные»), размер единовременной страховой выплаты определяется с учетом этих коэффициентов и надбавок.

Налогом на доходы физических лиц указанная выплата не облагается. Это закреплено п. 3 ст. 217 НК РФ, согласно ко-торому все виды установленных действующим законодатель-ством РФ, законодательными актами субъектов РФ, реше-ниями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреж-дением здоровья, не подлежат обложению НДФЛ.

…и в соответствии с отраслевым тарифным соглашением

Теперь перейдем к выплатам, предусмотренным отраслевыми тарифными соглашениями (на примере угледобывающего ком-плекса), и рассмотрим нюансы их налогообложения. Для этих це-лей (сначала) обратимся к Письму Минфина России от 14.07.2009 № 03 04 06 01/166.

Налогоплательщик поинтересовался, вправе ли он не удерживать НДФЛ с сумм единовременных выплат работни-кам шахты, производимых на основании положений коллективно-го договора, Отраслевого тарифного соглашения по угледобывающему комплексу РФ [4] и Федерального соглашения по угольной промышленности РФ [5]. Данными соглашениями пре-дусмотрена обязанность работодателя в случае установления работнику, занятому в организациях, осуществляющих добычу (переработку) угля, утраты профессиональной трудоспособности вследствие производственной травмы или профессионального заболевания впервые обеспечить выплату единовременной ком-пенсации из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности (с учетом суммы единовременного пособия, выплачиваемого ФСС).

Минфин, не сомневаясь, дал ответ [6]: подобные выплаты НДФЛ облагаются.

Прежде всего финансисты обратились к нормам трудового за-конодательства (дело в том, что Налоговый кодекс не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, этот термин используется в значении, которое придает ему трудовое законодательство [7]). Так, в силу ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установ-ленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, преду-смотренных Трудовым кодексом и другими федеральными законами.

В соответствии со ст. 22 ТК РФ работодатель обязан возме-щать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, которые установлены Трудовым кодексом, другими федеральными законами и иными нор-мативными правовыми актами РФ.

Затем, финансисты указали на нормы других федеральных за-конов и иных нормативных актов РФ.

Статьей 22 Федерального закона № 81-ФЗ [8] предусмотрена выплата компенсации лишь в случае гибели работника органи-зации по добыче (переработке) угля (горючих сланцев), занятого на работах с опасными и (или) вредными условиями труда. Для тех, кто утратил профессиональную трудоспособность, по-добная выплата названным нормативным актом не предусмотрена.

Принимая во внимание ст. 45 и 5 ТК РФ, Минфин приходит к выводу, что отраслевое тарифное соглашение по угледобывающему комплексу РФ и Федеральное отраслевое соглашение по угольной промышленности РФ не являются нормативными правовыми актами и не относятся к трудовому законодательству.

А раз так, то суммы единовременного (из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности) пособия, выплачиваемого (на основании отраслевого тарифного соглашения и коллективного договора) получившим производственную трав-му или профессиональное заболевание работникам, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке. Указанные выплаты не относятся к установленным законодательством, поэтому нор-ма п. 3 ст. 217 НК РФ в такой ситуации не применяется.

Аналогичный ответ cодержится в Письме Минфина России от 04.08.2011 № 03 04 05/8-543. Те же действующие лица («угольщики») и фактически тот же вопрос. Только с уточнением.

Организация, следуя разъяснениям финансистов, по факту рассматриваемых выплат производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с сумм единовременного посо-бия. Впоследствии работники организации обратились в суд об-щей юрисдикции с заявлениями о признании удержания налога необоснованным и нашли там поддержку. Работники подали ра-ботодателю заявления о возврате излишне удержанного НДФЛ и приложили решение суда и исполнительные листы.

Таким образом, возникла обязанность по возврату работнику ранее перечисленного в бюджет НДФЛ. Организация обратилась в налоговый орган с заявлением о возврате излишне удержанно-го НДФЛ и соответствующим приложением (справки по форме 2-НДФЛ на работников организации, приказы о выплате едино-временных компенсаций, платежные поручения на перечисление НДФЛ, решение городского суда и исполнительные листы о взыскании в пользу работников излишне удержанного НДФЛ, заявления работников организации о возврате излишне удер-жанного НДФЛ, платежные поручения о возврате излишне удер-жанного НДФЛ), но получила отказ. Налоговый орган вынес ре-шение об отказе в возврате организации излишне удержанного налога, обосновав его тем, что данные выплаты должны обла-гаться НДФЛ.

Вот налогоплательщик и поинтересовался, правомерны ли дей-ствия налогового органа по отказу в возврате НДФЛ.

И, понятно, получил тот же ответ. Правда, с обнадеживающей ссылкой: в настоящее время Государственной Думой Федераль-ного Собрания РФ принят в первом чтении проект федерального закона № 514481-5 «О внесении изменений в статью 217 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», предусмат-ривающий введение в указанную норму НК РФ нового п. 3.1. Дан-ный пункт устанавливает освобождение от обложения НДФЛ сумм единовременных и ежемесячных компенсаций работникам, утратившим профессиональную трудоспособность, установлен-ных отраслевыми (межотраслевыми) соглашениями, заключен-ными на федеральном уровне социального партнерства и зарегистрированными в установленном порядке.

Позиция Президиума ВАС

Что ж, озвученная (на сегодняшний день) финансистами пози-ция ясна. Однако не каждый налогоплательщик принял ее как руководство к действию (да и когда еще случится ожидаемая поправка к ст. 217 НК РФ). Вот и стали по подобного рода вопро-сам возникать споры, разрешить которые, понятно, призван суд.

Одно из таких дел (№ А27-10910/2010) и дошло до высших арбитров.

Итак, ситуация аналогична рассмотренной выше. Инспекция доначислила НДФЛ и оштрафовала общество (ОАО «Объеди-ненная угольная компания «Южкузбассуголь»), так как оно не удержало налог с единовременных пособий работникам, по-страдавшим от несчастных случаев на производстве или получившим профессиональных заболеваний. Компенсация (в размере 20% среднемесячного заработка) была предусмотре-на отраслевым тарифным соглашением и коллективным догово-ром. Налогоплательщик счел данные выплаты связанными с возмещением вреда здоровью работника, поэтому и не начислил, в силу п. 3 ст. 217 НК РФ, НДФЛ.

Не согласившись с выводами налоговиков, общество обрати-лось в суд. Но события стали развиваться совсем не по тому сценарию, на который оно рассчитывало.

Суды трех инстанций признали доводы инспекции обоснован-ными, поскольку в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ только те компенсационные выплаты и в тех размерах, которые установлены действующим законодательст-вом РФ, законодательными актами субъектов, решениями пред-ставительных органов местного самоуправления.

Ни Федеральным законом № 81-ФЗ, ни другими норматив-ными актами произведенная обществом выплата сумм едино-временного пособия не предусмотрена. Она регламентируется Отраслевым тарифным соглашением по угледобывающему ком-плексу РФ и коллективным договором, не являющимися норма-тивно-правовыми актами. Следовательно, указанные суммы не относятся к компенсационным выплатам в силу ст. 22, 164, 184 ТК РФ и Федерального закона № 81-ФЗ, соответственно, не подпадают под определенные п. 3 ст. 217 НК РФ требования и подлежат обложению НДФЛ.

В подтверждение правильности своих выводов суды указали на сложившуюся арбитражную практику (постановления ФАС ЗСО от 18.12.2009 № А27-5584/2009, № А27-6555/2009, от 29.10.2009 № А27-8754/2009).

Но общество не сдавалось. В Определении ВАС РФ от 11.07.2011 № ВАС-6341/11 коллегия судей пришла к мнению, что при рассмотрении данного дела судами допущено нарушение единообразия в толковании применения норм права, поскольку не учтено следующее.

Трудовое законодательство, в силу ст. 5 ТК РФ, состоит из Трудового кодекса, иных федеральных законов и законов субъектов РФ, содержащих нормы трудового права.

Соглашение – правовой акт, регулирующий социально-трудовые отношения и устанавливающий общие принципы регу-лирования связанных с ними экономических отношений. Оно за-ключается между полномочными представителями работников и работодателей на федеральном, межрегиональном, регио-нальном, отраслевом (межотраслевом) и территориальном уров-нях социального партнерства в пределах их компетенции (ст. 45 ТК РФ).

Коллективный договор – правовой акт, регулирующий соци-ально-трудовые отношения в организации или у индивидуального предпринимателя и заключаемый работниками и работодателем в лице их представителей (ст. 40 ТК РФ).

При этом в ст. 41 ТК РФ содержится указание на то, что работодатель может (принимая во внимание финансово-экономическое положение организации) устанавливать в коллективном договоре льготы и преимущества для работников, условия труда, более благоприятные по сравнению с определенными законами, иными нормативно-правовыми актами, соглашениями.

Аналогичная правовая позиция, кстати, содержится в Постановлении ФАС ЗСО от 08.11.2006 № Ф04-7732/2006(28422-А27-26) [9].

С учетом приведенных норм коллегия судей пришла к выводу, что федеральное отраслевое соглашение и коллективный дого-вор являются правовыми актами, составляющими часть дейст-вующего законодательства РФ. А раз так, то совершенные со-гласно этим нормативным правовым актам выплаты соответст-вуют определению компенсационных, приведенному в п. 3 ст. 217 НК РФ.

Дело было передано в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

На заседании (1 ноября) Президиум ВАС полностью отменил судебный акт и принял новый, не передавая дело на повторное рассмотрение. (Для уточнения ситуации отметим: когда суды первых трех инстанций признали доначисление НДФЛ законным, общество уточнило справки 2-НДФЛ, после чего работники полу-чили требования заплатить налог. Возмутившись такой постанов-кой вопроса, работники обратились в суд общей юрисдикции. Он сделал вывод, что спорные выплаты имеют компенсационный характер и не облагаются НДФЛ, а действия общества по сообщению в ИФНС о неудержанном налоге незаконны.)

Таким образом, заявление ОАО «Объединенная угольная ком-пания «Южкузбассуголь» было удовлетворено, а решение меж-районной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам в части доначисления НДФЛ, начисления соответствующих сумм пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ признано недействительным.

***

Как известно, позиция Президиума ВАС при рассмотрении по-добных споров имеет большое значение. И лед, как говорится, тронулся. Во всяком случае, производство по делу № А27-372/2011 Арбитражного суда Кемеровской области (см. Опреде-ление ФАС ЗСО от 18.10.2011 № А27-372/2011), рассматри-вающего аналогичную правовую проблему, приостановлено. Ос-талось дождаться размещения постановления Президиума ВАС, о котором мы говорили выше, на сайте ВАС в полном объеме [10].

[1] Дополнительно см. статьи Н. В. Шилиминой «Несчастный случай на производстве: кто виноват? Что делать?», № 2, 2011 и «Несчастный случай на производстве. Действия бухгалтера», № 3, 2011.

[2] Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболе-ваний».

[3] В случае смерти застрахованного единовременная страховая выплата устанавли-вается в размере, равном указанной максимальной сумме.

[4] В запросе, в частности, речь шла об Отраслевом тарифном соглашении по угледобывающему комплексу РФ на 2004 – 2006 годы. Но на какой временной промежуток рассчитано подобное соглашение, понятно, не имеет принципиального значения. Главное, чтобы схожая норма имела место быть в очередном из них.

[5] Период применения данного документа (как следует из запроса) – 2007 – 2009 го-ды, что (как уже было отмечено) для ответа на вопрос несущественно.

[6] См. также Письмо Минфина России от 19.05.2006 № 03 05 01 04/127.

[7] Пункт 1 ст. 11 НК РФ.

[8] Федеральный закон от 20.06.1996 № 81-ФЗ «О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты ра-ботников организаций угольной промышленности».

[9] Суд исходил из того, что работодатели вправе предусмотреть в отраслевом та-рифном соглашении и коллективном договоре повышенные размеры единовремен-ных страховых выплат застрахованному лицу при наступлении страхового случая согласно Федеральному закону от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном соци-альном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», и указанные выплаты являются обязательными для работодателя.

[10] Согласно п. 61.9 гл. 12 Регламента арбитражных судов РФ, утв. Постановлением Пленума ВАС РФ от 05.06.1996 № 7, постановление Президиума ВАС подлежит опубликованию в журнале «Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Феде-рации» и размещению на сайте ВАС. Со дня такого размещения практика примене-ния законодательства, на положениях которого основано данное постановление, для арбитражных судов считается определенной.

30 декабря 2011 года. журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»